Jürgen Pradl LIVE:
Mitschnitte aus IWW-Steuerberaterseminar
Begrüßung und Einführung
Aktuelle Lage in der GF-Versorgung
DIE NEUREGELUNGEN DES BILANZRECHTSMODERNISIERUNGSGESETZES (BILMOG)
Unmittelbare Pensionsverpflichtungen nach BilMoG
Unternehmen, die ihren Mitarbeitern gegenüber unmittelbare Pensionszusagen erteilt haben, sind nach den Neuregelungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) zukünftig verpflichten, die daraus resultierenden Pensionsverpflichtungen einer eigenständigen handelsrechtlichen Bewertung zuzuführen.
Zwangsläufig ergeben sich durch die Neuregelungen des BilMoG erhebliche Auswirkungen auf die handelsrechtliche Bewertung von betrieblichen Pensionsverpflichtungen in Deutschland. Die meisten Unternehmen sind mit den neuen Anforderungen des BilMoG jedoch völlig überfordert. Dies insbesondere dadurch, dass die handelsrechtlichen Vorgaben zur Bewertung der bestehenden Pensionsverpflichtungen in wesentlichen Punkten deutlich von den steuerrechtlichen Vorgaben abweichen. So kann es sich durch aus ergeben, dass der handelsrechtliche Wertansatz den steuerrechtlichen erheblich übersteigt. Dieses Ergebnis kann wiederum zu einer ungewollten Belastung des Eigenkapitals und somit zu einer deutlichen Verschlechterung des Ratings führen.
Die wesentlichen Eckpunkte der Reform werden nachfolgend skizziert:
Gesetzgebungsverfahren und Reformzweck
Die wesentlichen Reforminhalte des BilMoG lassen sich allgemein in die Oberbegriffe „Deregulierung“ und „Verbesserung der Aussagekraft von HGB-Jahresabschlüssen“ einteilen. So sollen Unternehmen auf der einen Seite von vermeidbarem Bilanzierungsaufwand entlastet und auf der anderen Seite die handelsrechtlichen Jahresabschlüsse in Deutschland transparenter und aussagekräftiger gestaltet werden. Ferner soll die Reform die Antwort auf die internationalen Rechnungslegungsstandards beinhalten.
Die entsprechende endgültige Gesetzesverabschiedung im Deutschen Bundestag erfolgte am 03.04.2009. Die pflichtgemäße Anwendung des BilMoG muss spätestens im ersten nach dem 31.12.2009 beginnenden Geschäftsjahr erfolgen.
Bilanzierung und Bewertung der PensionsverpflichtungenIn der Endfassung des BilMoG kann zunächst festgestellt werden, dass die gesetzliche Neuregelung im Bereich der bilanziellen Erfassung von Pensionsverpflichtungen dem Grunde nach zu keiner Änderung im Vergleich zur vorher geltenden Rechtslage geführt hat.
Zu wesentlichen Änderungen kommt es jedoch bei der Bewertung der Altersvorsorgeverpflichtungen der Höhe nach. Die Bestimmungen des BilMoG gehen aber nicht soweit, dass handelsrechtlich ein bestimmtes Verfahren zur Bewertung der Altersversorgungsverpflichtungen vorgeschrieben wird. Es wird somit auch in Zukunft möglich sein, die Altersversorgungsverpflichtungen für aktive Anwärter über verschiedene Verfahren für die Zwecke der Handelsbilanz zu bewerten. Bei den Bewertungsmethoden kann zwischen zwei grundlegend verschiedenen Typen unterschieden werden:
a) Anwartschaftsdeckungsverfahren
b) Anwartschaftsbarwertverfahren
Bei der Wahl der Bewertungsmethode ist zu berücksichtigen, dass diese nur während der Anwartschaftsphase zu unterschiedlichen Ergebnissen führen werden. Nach Eintritt des Versorgungsfalles bzw. nach dem Ausscheiden eines Versorgungsanwärters mit unverfallbaren Anwartschaften wird die bestehende Altersversorgungsverpflichtung immer mit dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen bewertet. Der methodische Unterschied ist dann beseitigt.
Bewertung zum Erfüllungsbetrag
Einer der Kernpunkte der Reform ist darin zu finden, dass die Bewertung der Verpflichtung in Höhe des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrages zu erfolgen hat. Der Gesetzgeber hat in diesem Zusammenhang klargestellt, dass der Begriff „Erfüllungsbetrag“ zum Ausdruck bringt, dass erwartete Preis- und Kostensteigerungen explizit bei der Rückstellungsbewertung zu berücksichtigen sind (sog. prospektive Bewertung).
Die prospektive Bewertung der Pensionsverpflichtung wird in der Praxis zukünftig dafür verantwortlich sein, dass es zu erheblichen Abweichungen zwischen der handelsrechtlichen und der steuerrechtlichen Pensionsrückstellung kommen wird. Das im § 6a Abs. 3 Nr. 1 Satz 4 EStG verankerte Stichtagsprinzip verbietet nämlich bei der steuerrechtlichen Bewertung von Pensionsverpflichtungen die Berücksichtigung von Effekten zur Erhöhung oder Verminderung von Pensionsleistungen, soweit sie am Bilanzstichtag hinsichtlich des Zeitpunkts des Wirksamwerdens oder ihres Umfangs ungewiss sind.
Abzinsung der Versorgungsverpflichtung
§ 253 Abs. 2 HGBnF enthält erstmals ausdrückliche Bestimmungen zur Abzinsung von Altersvorsorgeverpflichtungen. Nach § 253 Abs. 2 Satz 1 HGBnF ist jede Rückstellung mit einer Restlaufzeit von über einem Jahr unter Berücksichtigung der individuellen Restlaufzeit und dem dazugehörigen vom Markt abgeleiteten durchschnittlichen Zinssatz der vergangenen 7 Jahre abzuzinsen.
Da die Bewertung nach den Einzelbewertungsgrundsatz im Falle von betrieblichen Versorgungsverpflichtungen für viele mittelständischen Unternehmen zu einem enormen Verwaltungsaufwand führen würde, hat der Gesetzgeber in § 253 Abs. 2 Satz 2 HGBnF eine Vereinfachungsregelung verankert. Danach darf i. S. eines Bewertungswahlrechts für den Bereich der Altersversorgungsverpflichtungen und der vergleichbar langfristig fälligen Verpflichtungen unterstellt werden, dass die Restlaufzeit der Verpflichtung 15 Jahre beträgt. Demzufolge sind die Unternehmen berechtigt, den 7-jährigen Durchschnitt der Zinssätze für 15-jährige Laufzeiten anzuwenden.
In der Zukunft sind die maßgeblichen Zinssätze zur Abzinsung der Verbindlichkeiten von der Bundesbank zu ermitteln und monatlich bekannt zu geben. Die genaue Ermittlungsmethodik, deren Grundlagen sowie die Form der Bekanntgabe sind Gegenstand einer Rechtsverordnung (Rückstellungsabzinsungsverordnung - RückAbzinsV), die vom Bundesministerium der Justiz im Benehmen mit der Deutschen Bundesbank erlassen wurde.
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